El día 28 de diciembre de 2022 se publicó en el BOE la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, que, además de establecer dos gravámenes temporales, el energético y el de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito, crea el Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas (en adelante, el Impuesto).

Según recoge la exposición de motivos de la Ley, la finalidad perseguida con la creación de este nuevo impuesto es, por un lado, obtener una mayor recaudación incrementando la carga fiscal de aquellos que tienen una mayor capacidad económica para poder hacer frente a la crisis energética y de inflación y, por otro lado, armonizar las diferencias existentes entre la regulación del Impuesto sobre el Patrimonio en las distintas Comunidades Autónomas.

El Impuesto se configura como un impuesto de carácter directo, naturaleza personal y complementario del Impuesto sobre el Patrimonio, constituyendo su hecho imponible la titularidad por los sujetos pasivos en el momento del devengo de un patrimonio neto superior a 3.000.000 de euros. El Impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año.

La configuración de este impuesto coincide en la mayoría de los aspectos (sujetos pasivos, bases imponibles, exenciones, devengo, etc.) con la del Impuesto del Patrimonio, motivo por el cual la Ley 38/2022 al regular los elementos del Impuesto se remite a la normativa establecida en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. No obstante, una de las grandes diferencias entre ambos impuestos radica en que, este nuevo impuesto no podrá ser cedido a las Comunidades Autónomas, correspondiéndole al Estado la titularidad de todas las competencias.

En este artículo, comentaremos las principales características y aspectos esenciales del nuevo impuesto.

PERÍODO DE VIGENCIA

Este nuevo impuesto tendrá, a priori, una duración limitada de 2 años, aplicándose durante los ejercicios 2022 y 2023. No obstante, finalizado este periodo, se prevé una cláusula de revisión con la intención de realizar una evaluación de los resultados del impuesto y proponer, en su caso, su mantenimiento o supresión, al final del período de vigencia.

SUJETOS PASIVOS

Serán sujetos pasivos del Impuesto los que también lo sean del Impuesto sobre el Patrimonio, por una de las siguientes obligaciones:

• Por obligación personal: las personas físicas que tengan su residencia habitual en España, las cuales tributarán por la universalidad de su patrimonio, con independencia de la procedencia de los bienes y derechos que lo componen. En este supuesto, se establece, en concepto de mínimo exento, una cantidad de 700.000€, por lo que solo se tributará por este impuesto cuando el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo sea superior a 3.700.000€.

• Por obligación real: las personas físicas no residentes en España, pero que sean titulares de bienes y derechos que estén situados o deban cumplirse en territorio español, exigiéndose el impuesto solo por dichos bienes y derechos situados en España. En este supuesto no se contempla ningún mínimo exento, por lo que deberán tributar por este impuesto cuando el valor del patrimonio neto sea superior a 3.000.000€.

EXENCIONES

Se aplicarán las mismas exenciones previstas en de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, remitiéndose al artículo 4 de la referida ley para determinar los bienes y derechos exentos. Conforme a esto, algunas de las exenciones que resultarán de aplicación será la exención por vivienda habitual (hasta un máximo de 300.000€), objetos de arte y antigüedades, ajuar doméstico o la empresa familiar.

BASE IMPONIBLE

La base imponible está integrada por el patrimonio neto del sujeto pasivo, el cual se determinará por la diferencia entre el valor de los bienes y derechos que sea titular, minorando las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, las deudas y obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.

Como hemos comentado con anterioridad, los sujetos pasivos que tributen por obligación personal (es decir, personas físicas que sean residentes fiscales en España) podrán minorar su base imponible aplicando el mínimo exento previsto de 700.000€.

ESCALA DE GRAVAMEN Y LÍMITE CUOTA ÍNTEGRA

Sobre la base liquidable, se aplicarán los tipos de gravamen de la siguiente escala:

La normativa del Impuesto establece un límite de la cuota íntegra aplicable a los sujetos pasivos que tributen por obligación personal, no pudiendo exceder esta cuota, conjuntamente con las cuotas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, del 60% de la suma de las bases imponibles del IRFP. En el supuesto de que la suma de las tres cuotas supere este límite, se reducirá la cuota de este Impuesto hasta alcanzar ese umbral, pero sin que la reducción pueda ser superior al 80%.

Así mismo, en aras de evitar la doble imposición, la Ley permite deducir de la cuota íntegra del Impuesto, la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio que efectivamente haya satisfecho el sujeto pasivo. De esta forma, los sujetos pasivos del Impuesto solo tributarán por la parte de su patrimonio que no haya sido gravado por su Comunidad Autónoma, teniendo una mayor incidencia en las comunidades que hayan reducido la tributación del Impuesto del Patrimonio, como por ejemplo Madrid y Andalucía, las cuales aprobaron una bonificación del 100% del IP.

POSIBLE INCONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO

La aprobación del nuevo impuesto ha generado, desde antes de su entrada en vigor, una gran controversia por las dudas que plantea en cuanto a su posible inconstitucionalidad, habiendo sido recurrido ante el Tribunal Constitucional por el Gobierno de la Comunidad de Madrid, y solicitando como medida cautelar la suspensión cautelar del mismo hasta que se dicte sentencia.

Los aspectos del Impuesto que plantean dudas a nivel constitucional, y que han sido los motivos de impugnación alegados en el recurso interpuesto son los siguientes:

• Tramitación parlamentaria: desde el punto de vista formal, se plantea la duda sobre la tramitación llevada a cabo para la aprobación del impuesto, alegando que su tramitación no ha seguido el cauce legal adecuado. El impuesto se aprobó a través de una enmienda en una Proposición de Ley de contenido distinto a este tributo (que establecía gravámenes energéticos y entidades de crédito), obviando el procedimiento parlamentario ordinario, sin someterse a consulta pública y sin dictamen del Consejo de Estado, lo que ha impedido los controles institucionales y limita de manera absoluta el debate parlamentario y político.
• Invasión de las competencias autonómicas y ruptura de la autonomía financiera: atenta contra la autonomía financiera de las CCAA, consagrado en el artículo 156 de la CE, y denuncia que suplanta las competencias autonómicas para la gestión de los tributos cedidos, como es el caso del Impuesto sobre el Patrimonio (en Madrid y Andalucía está bonificado al 100%), imponiendo una cuota nacional para todo el territorio e invadiendo la gestión de las CCAA en la materia.
• Vulneración del principio de seguridad jurídica: Se denuncia la falta de seguridad jurídica ya que, el Impuesto fue aprobado el 29 de diciembre de 2022 con efectos retroactivos para el 2022 a pesar de que sólo ha estado vigente los tres últimos días de dicho periodo impositivo. Este hecho conlleva la vulneración del principio de seguridad jurídica consagrado en el artículo 9.3 de la CE y supone un grave perjuicio para los ciudadanos que no contaban con soportar esta carga fiscal en ese ejercicio y no les ha permitido planificar su estrategia fiscal, impidiendo que realicen las actuaciones necesarias para maximizar el rendimiento de sus bienes y derechos, a fin de poder satisfacer el tributo con el menor menoscabo patrimonial posible.
• Vulneración del principio de capacidad económica y no confiscatoriedad: así mismo, se advierte que se están vulnerando estos principios, protegidos en el artículo 31.1 de la CE, ya que, tratándose de un impuesto temporal inicialmente exigible por dos años, los tipos de la escala no se ajustan a la realidad económica y presuponen una manifestación de riqueza irreal o ficticia. Además, la Comunidad de Madrid alega que su creación no está justificada porque la recaudación estatal de impuestos está batiendo récords, por lo que no existe una necesidad recaudatoria real.

En definitiva, tras la aprobación de este nuevo Impuesto y, a la espera de que el Tribunal Constitucional resuelva sobre su posible inconstitucionalidad, conviene adoptar medidas preventivas tendentes a minimizar el posible impacto que pudiese tener el impuesto en los contribuyentes.